12 LOS DEFENSORES DEL CONTRIBUYENTE.

12.2  LOS DERECHOS DEL CONTRIBUYENTE EN LA LEY GENERAL TRIBUTARIA. EL ARTÍCULO 34.1 LGT.

Como ya dijimos al principio de esta exposición, en el apartado 1 del artículo 34 de la actual LGT se recoge y se amplía, respecto de la anterior regulación, el catálogo de derechos y garantías de los obligados tributarios en sus relaciones con la Administración tributaria, entendiendo por Administración tributaria la que corresponde a los distintos niveles de Hacienda, estatal, autonómica y local. Esto no quiere decir, como también se ha comentado, que la lista sea cerrada y se circunscriba al contenido de este artículo, que sólo responde al afán codificador de la norma, puesto que, hemos visto al principio de este informe, que hay más derechos y garantías reconocidos en otros preceptos de la propia LGT, o contenidos en las normas administrativas de aplicación general a los procedimientos tributarios, así como los reconocidos con carácter general en la propia Constitución, cuyo contenido esencial se asume por la norma tributaria.

Estos principios, derechos y garantías despliegan su efectividad frente al legislador, modulando su potestad impositiva, y, en la aplicación que se realiza del sistema impositivo. Los diferentes Reglamentos dictados en desarrollo de la LGT, contienen una regulación más específica, y en ellos se regula la manera en que los obligados tributarios podrán hacer efectivos estos derechos y garantías en el seno de los diferentes procedimientos, por ejemplo, en cuanto al momento y manera de realizar alegaciones, en cuanto al acceso al expediente y la obtención de copias del mismo, a la aportación de documentos, etc. Estasnormasreglamentarias son lassiguientes:

§Real Decreto 2063/2004, de 15 de octubre, por el que se aprueba el Reglamento General del Régimen Sancionador Tributario.

§Real Decreto 520/2005, de 13 de mayo, por el que se aprueba el Reglamento General de desarrollo de la LGT, en materia de revisión en vía administrativa.

§Real Decreto 939/2005, de 29 de julio, por el que se aprueba el Reglamento General de Recaudación.

§Real Decreto 1065/2007, de 27 de julio, por el que se aprueba el Reglamento General de las actuaciones y procedimientos de gestión e inspección tributaria y de desarrollo de las normas comunes de los procedimientos de aplicación de los tributos.

La lista de derechos de los contribuyentes no se agota con los enunciados en el artículo 34.1 LGT, como hemos visto, siendo además la enumeración de derechos que realiza este artículo muy heterogénea y deslavazada, por  lo  queresulta útil su sistematización. Siguiendo a CALVO ORTEGA ^[1]los podemos agrupar en:

1. Derechos personales:

§Derecho a ser tratado con el debido respeto y consideración por el personal al servicio de la Administración tributaria.

§Derecho a utilizar las lenguas oficiales en el territorio de su Comunidad Autónoma, de acuerdo con lo previsto en el ordenamiento jurídico.

§Derecho al carácter reservado de los datos, informes o antecedentes obtenidos por la Administración tributaria, que sólo podrán ser utilizados para la aplicación de los tributos o recursos cuya gestión tenga encomendada y para la imposición de sanciones, sin que puedan ser cedidos o comunicados a terceros, salvo en los supuestos previstos en las leyes.

§Derecho a que las actuaciones de la Administración tributaria que requieran su intervención se lleven a cabo en la forma que le resulte menos gravosa, siempre que ello no perjudique el cumplimiento de sus obligaciones tributarias.

2. Derechoseconómicos:

§Derecho a obtener, en los términos previstos en esta ley, las devoluciones derivadas de la normativa de cada tributo y las devoluciones de ingresos indebidos que procedan, con abono del interés de demora previsto en el artículo 26 de esta ley, sin necesidad de efectuar requerimiento al efecto.

§Derecho a ser reembolsado, en la forma fijada en esta ley, del coste de los avales y otras garantías aportados para suspender la ejecución de un acto o para aplazar o fraccionar el pago de una deuda, si dicho acto o deuda es declarado total o parcialmente improcedente por sentencia o resolución administrativa firme, con abono del interés legal sin necesidad de efectuar requerimiento al efecto, así como a la reducción proporcional de la garantía aportada en los supuestos de estimación parcial del recurso o de la reclamación interpuesta.

§Derecho al reconocimiento de los beneficios o regímenes fiscales que resulten aplicables.

3. Derechos de información y asistencia.

§Derecho a ser informado y asistido por la Administración tributaria sobre el ejercicio de sus derechos y el cumplimiento de sus obligaciones tributarias.

§Derecho a ser informado de los valores de los bienes inmuebles que vayan a ser objeto de adquisición o transmisión.

§Derecho a ser informado, al inicio de las actuaciones de comprobación o inspección sobre la naturaleza y alcance de las mismas, así como de sus derechos y obligaciones en el curso de tales actuaciones y a que las mismas se desarrollen en los plazos previstos en esta ley.

4. Derechosprocedimentales.

§Derecho a conocer el estado de tramitación de los procedimientos en los que sea parte.

§Derecho a conocer la identidad de las autoridades y personal al servicio de la Administración tributaria bajo cuya responsabilidad se tramitan las actuaciones y procedimientos tributarios en los que tenga la condición de interesado.

§Derecho a solicitar certificación y copia de las declaraciones por él presentadas, así como derecho a obtener copia sellada de los documentos presentados ante la Administración, siempre que la aporten junto a los originales para su cotejo, y derecho a la devolución de los originales de dichos documentos, en el caso de que no deban obrar en el expediente.

§Derecho a no aportar aquellos documentos ya presentados por ellos mismos y que se encuentren en poder de la Administración actuante, siempre que el obligado tributario indique el día y procedimiento en el que los presentó.

§Derecho a formular alegaciones y a aportar documentos que serán tenidos en cuenta por los órganos competentes al redactar la correspondiente propuesta de resolución.

§Derecho a ser oído en el trámite de audiencia, en los términos previstos en esta ley.

§Derecho a formular quejas y sugerencias en relación con el funcionamiento de la Administración tributaria.

§Derecho a que las manifestaciones con relevancia tributaria de los obligados se recojan en las diligencias extendidas en los procedimientos tributarios.

§Derecho a presentar ante la Administración tributaria la documentación que estimen conveniente y que pueda ser relevante para la resolución del procedimiento tributario que se esté desarrollando.

§Derecho a obtener copia a su costa de los documentos que integren el expediente administrativo en el trámite de puesta de manifiesto del mismo. Este derecho podrá ejercitarse en cualquier momento en el procedimiento de apremio.

La inmensa mayoría de las quejas, consultas y reclamaciones presentadas por los contribuyentes ante los órganos Defensores a que nos venimos refiriendo, traen su causa en un “presunto” mal cumplimiento por parte de los funcionarios y autoridades encargados de la Administración tributaria del primero de los derechos reconocidos a los obligados tributarios en el art. 34.1 LGT, esto es, el “derecho a ser informado y asistido por la Administración tributaria sobre el ejercicio de sus derechos y el cumplimiento de sus obligaciones tributarias”.

El derecho de información y de asistencia conlleva toda una serie de deberes y obligaciones para la Administración Tributaria fruto de la concepción moderna de una Administración Pública prestacional al servicio del ciudadano y en beneficio de éste, cuyo contenido es objeto de desarrollo en los artículos 85 a 91, regulando también aspectos de esta función los artículos 92, 134, 135, disposición adicional novena y disposición transitoria segunda de la LGT. Además se trata de un derecho que, para todos los administrados, reconoce el art. 35.g) de la Ley 30/1992, LRJPAC, a cuyo tenor, éstos tienen derecho a “obtener información y orientación acerca de los requisitos jurídicos o técnicos que las disposiciones vigentes impongan a los proyectos, actuaciones o solicitudes que se propongan realizar”. Su desarrollo reglamentario se realiza por Real Decreto 208/1996, de 9 de febrero, que ha sido modificado por Real Decreto 951/2005, de 29 de julio, por el que se establece el marco general parala mejora de la calidad en la Administración General del Estado y se regulan los Servicios de Información Administrativa y Atención al Ciudadano^[2].

Por tanto, lo dispuesto en el art. 34.1.a) tiene el carácter de norma especial frente a la normativa administrativa común que, en todo caso, tendrá carácter supletorio (art. 7.2 LGT). Esta especialidad se justifica tan sólo en los efectos de exención de responsabilidad que la LGT contempla cuando el obligado lleva a cabo su actividad atendiendo a los criterios expuestos por la Administración.

Como ha quedado expuesto a lo largo de este trabajo, información y asistencia son actividades diferentes. Informar es, básicamente, emitir una declaración de conocimientos, esencialmente unilateral, con la finalidad de orientar la actuación del informado. Sin embargo, la asistencia, supone ayudar al sujeto a cumplir sus obligaciones para con la Hacienda Pública, por ejemplo, confeccionando declaraciones o autoliquidaciones, requerimientos de información, etc.

Nos encontramos ante un deber administrativo de informar, aunque se asimila a un derecho de todos los obligados tributarios, tal y como se define en el art. 35 LGT. Presenta como única finalidad disipar la ignorancia ante la norma, ignorancia que, como sabemos, no exime al administrado, en cualquier caso, de su cumplimiento. Es el principio democrático el que fundamenta, “el derecho de los ciudadanos a contar con una amplia y adecuada información”. (STC 159/1986, de 12 de diciembre. FFJJ 6 y 8).

La información está al servicio de la seguridad jurídica, pero también del derecho a participar en los asuntos públicos y la Constitución la reconoce, especialmente, respecto a materias en relación con las cuales la información ciudadana es especialmente importante, como la tributaria. Dado el carácter esencialmente coactivo de este ordenamiento, serán fundamentos comunes vinculados al principio democrático y no reglas de seguridad jurídica las que justifiquen la información administrativa, en tanto que ésta no predetermina el resultado de la aplicación de la norma al sujeto.

El art. 85.2. LGT nos dice que la actividad de información y asistencia se instrumentará, entre otras, a través de las siguientes actuaciones:

§Publicación de textos actualizados de las normas tributarias, así como de la doctrina administrativa de mayor trascendencia.

§Comunicaciones y actuaciones de información efectuadas por los servicios destinados a tal efecto en los órganos de la Administración tributaria.

§Contestación a consultas tributarias escritas.

§Actuaciones previas de valoración.

§Asistencia a los obligados en la realización de declaraciones, autoliquidaciones y comunicaciones tributarias.

Cuando la Administración informa no interpreta. Esto quiere decir, que no puede incluirse en la actividad pública de información funciones como la evacuación de consultas o los acuerdos previos de valoración. Al no conllevar interpretación o valoración de hechos, la información no supone tampoco predeterminación de las consecuencias jurídicas aplicables al obligado, por lo que no responde, expresamente, al contenido del principio de seguridad jurídica.

La condición de simple ayuda o colaboración que tiene la información facilitada por la Administración se proyecta, en primer lugar, en su objeto, ya que se informa de la regulación jurídica de una determinada materia en abstracto, se difunde la existencia de exigencias normativas, labor recogida normativamente en los arts. 86 y 87 LGT. En segundo lugar, afecta a la naturaleza jurídica de la respuesta, que no tiene ninguna trascendencia jurídica no exonerando de responsabilidad al obligado tributario, ya que esta exoneración de responsabilidad prevista en el art. 179.2.d) LGT se refiere exclusivamente a los arts. 88 y 89 LGT, relativos a las consultas tributarias escritas. Es decir, en estos casos, el obligado tributario que haya ajustado la aplicación del tributo al criterio que le haya sido manifestado por escrito por la Administración, no puede ser sancionado, ahora bien, la Administración no tiene que ajustarse a dicho criterio para la aplicación de la norma tributaria, salvo que se trate de una consulta tributaria vinculante, evacuada por el órgano que tenga atribuida la elaboración de las normas, en el caso del Estado, en exclusiva, la Dirección General de Tributos.

Resulta claro, que las consultas tributarias escritas y los acuerdos previos de valoración no responden a la función informativa, pese a venir reguladas en la misma sección. En ambos casos, se realiza la aplicación de normas jurídicas, en el primero de los casos incluso con labor interpretativa, incompatible con el concepto de información ^[3]. Por su parte, los acuerdos previos de valoración se insertan dentro de fórmulas transaccionales o convencionales, suponen la aplicación de normas relativas a bases imponibles y, por tanto, no se trata de mera información ^[4].

El art. 87.1. LGT establece para la Administración el deber de informar sobre los criterios administrativos existentes para la aplicación de la normativa tributaria. En segundo lugar, el deber de facilitar la consulta a las bases informatizadas donde se contienen dichos criterios. Por último, el de remitir comunicaciones destinadas a informar sobre la tributación de determinados sectores, actividades o fuentes de renta.

En cuanto a la asistencia a los obligados tributarios en la realización de declaraciones, autoliquidaciones y comunicaciones tributarias prevista en la letra e) del art. 85.2. LGT, hay que decir que en los últimos años, esta labor de facilitación del cumplimiento de sus obligaciones tributarias al ciudadano, ha proliferado de manera enorme. Esta función se hace efectiva con el establecimiento de un amplio abanico de servicios como son la disponibilidad de modelos de declaración, la proliferación de programas de ayuda para la presentación de declaraciones, autoliquidaciones y comunicaciones, y, principalmente, en el establecimiento de servicios gratuitos para su confección de declaraciones, bien sea por los propios funcionarios, en las entidades colaboradoras, los llamados “colaboradores sociales”, o bien, por empresas externas contratadas por la propia Administración.

Es en esta actividad administrativa donde se originan un gran número de quejas y reclamaciones por parte de los obligados tributarios, quizá con razón, puesto que la norma no contiene una previsión en lo relativo a los efectos de las declaraciones presentadas conforme a la confección realizada por estos servicios, administrativos o no, pero, en cualquier caso, vinculados a la propia Administración, pudiendo llegar el declarante incluso a ser sancionado, en una comprobación posterior de la declaración presentada por los órganos de gestión o de inspección tributaria.

A este respecto, el profesor FALCÓN Y TELLA ^[5], opina que “los nuevos mecanismos de ayuda a los contribuyentes, sin duda positivos para éstos, en la medida en que el recurso a los mismos siga siendo gratuito y voluntario, deben comprometer también al sujeto activo de la imposición que los ofrece, directa o indirectamente, en el sentido de que dicho sujeto activo no puede estar sólo a las consecuencias favorables”.

Desde el año 1996, todos los contribuyentes españoles cuentan con la posibilidad de formular quejas y realizar sugerencias relativas a la aplicación de los tributos que realicen los órganos de la Administración del Estado ante una institución creada específicamente para tal fin: El Consejo para la Defensa del Contribuyente.

El Consejo para la Defensa del Contribuyente fue creado por el Real Decreto 2458/1996, de 2 de diciembre (BOE de 21 de diciembre)y se constituyó el 20 de enero de 1997.

En cuanto a la normativa que da cobertura en la actualidad al Consejo en es la Ley General Tributaria, Ley 58/2003, de 17 de diciembre, que de modo expreso en el artículo 34 apartado 1º, reconoce a los obligados tributarios, entre otros derechos, el de formular quejas y sugerencias en relación con el funcionamiento de la Administración tributaria. En el número 2º de este mismo artículo se recoge la existencia del Consejo para la Defensa del Contribuyente integrado en el Ministerio de Hacienda, órgano al que se encarga de velar por la efectividad de los derechos de los obligados tributarios, atender las quejas que se produzcan por la aplicación del sistema tributario que realizan los órganos del Estado y efectuar las sugerencias y propuestas pertinentes, en la forma y con los efectos que reglamentariamente se determinen.

En cumplimiento de esta previsión se dictó el Real Decreto 1676/2009, de 13 de noviembre, por el que se regula el Consejo para la Defensa del Contribuyente (BOE de 4 de diciembre), que entró en vigor el 5 de diciembre de 2009, derogando el Real Decreto 2458/1996.

La existencia del Consejo se justifica por la enorme transformación operada en la Administración tributaria como consecuencia de la modificación del esquema general de aplicación de los tributos, con la generalización del sistema de autoliquidaciones, pasando la Administración al papel de control del cumplimiento de dichas obligaciones, y transformándose ésta en una Administración prestadora de servicios. Ha sido también fundamental, en este aspecto, la creación de la Agencia Estatal de Administración Tributaria a la que se encomienda la aplicación del sistema tributario estatal y del aduanero.

Las funciones del Consejo se enmarcan fundamentalmente dentro del deber de asistencia al ciudadano en materia tributaria, atendiendo las quejas y sugerencias que presenten los obligados tributarios y en el ejercicio del derecho de petición en materia tributaria.

Además, el Consejo elabora propuestas e informes en relación con los derechos de los contribuyentes, asesora a la Secretaría de Estado de Hacienda y Presupuestos y realiza propuestas de reformas normativas o procedimentales y sugerencias para mejorar los procesos que sustentan la prestación de servicios de la Administración tributaria, actuando siempre con plena independencia en el ejercicio de sus funciones.

La materia tributaria, por sus especiales características requiere un tratamiento específico, por lo que la profundización en los mecanismos administrativos de defensa del contribuyente revierte tanto en beneficio de la seguridad jurídica como de la necesaria agilidad en el tratamiento y resolución de las cuestiones que se planteen. No obstante, a pesar de que la Ley General Tributaria se declara totalmente aplicable a todos los niveles de Hacienda (artículo 1), el Consejo para la Defensa del Contribuyente, al estar integrado en el Ministerio de Hacienda, sirve únicamente a la Administración tributaria del Estado, por lo que debe remarcarse que no tendrá competencia para recibir y tampoco para tramitar las quejas y sugerencias relativas a las Administraciones tributarias autonómicas y locales, sin perjuicio del lógico interés que sus propuestas y sugerencias puedan tener para los gestores de dichas Haciendas.

 

"Mecanismos de defensa del contribuyente. Los derechos y garantías en la normativa tributaria."

 

Dr. Joaquín Moya- Angeler Sánchez