4 DERECHOS DERIVADOS DE LAS OBLIGACIONES ECONÓMICAS DE LA ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA RECOGIDOS EN LOS ARTÍCULOS 30 A 33 DE LA LEY GENERAL TRIBUTARIA.
4.1 INTRODUCCIÓN
En el apartado 1º del artículo 30 de la LGT se establece, en primer lugar, que la Administración está sujeta al cumplimiento de las "obligaciones de contenido económico" establecidas en esta ley, y en segundo lugar, se realiza una enumeración "no exhaustiva" de dichas obligaciones con contenido económico, al señalar que tienen esta naturaleza las siguientes:
- La obligación de realizar las devoluciones derivadas de la normativa de cada tributo,
- La de devolución de ingresos indebidos,
- La de reembolso de los costes de las garantías, y
- La de satisfacer intereses de demora.
Las obligaciones que aquí se proclaman no son nuevas, puesto que se refieren a derechos que ya venían reconocidos tanto en la anterior LGT, como en la LDGC. Lo que sí resulta novedoso es la declaración formal, con rango de ley básica de la sujeción de la Administración tanto al cumplimiento de las obligaciones de contenido económico, como al resto de deberes y obligaciones establecidos en la LGT en relación con el desarrollo de los procedimientos tributarios, a que se refiere también el artículo 30 en su apartado 2º.
Estas obligaciones económicas previstas en la ley, son asumidas por la Administración en el seno de la relación jurídica tributaria que le une con el contribuyente en el seno del concreto procedimiento tributario.
Se diferencian del resto de obligaciones y deberes en su aspecto material, concreto, que deriva para el contribuyente en la posibilidad de exigir la contraprestación a la que tiene derecho y que afecta a su exclusiva esfera jurídica, que es además evaluable económicamente y susceptible de ser reclamada ante los tribunales en caso de incumplimiento.
Se refiere el artículo, en primer lugar, a las denominadas devoluciones derivadas de la normativa de cada tributo que, como veremos, resultan de la propia sistemática de aplicación de los impuestos que componen el sistema tributario y su actual esquema de liquidación, basado en la realización de pagos anticipados por parte del contribuyente y su posterior ajuste mediante una liquidación final, de la que podrá derivarse, en su caso, una devolución tributaria por el exceso de esos pagos respecto de dicha liquidación. A consecuencia de esta sistemática se generarán la mayoría de las devoluciones de ingresos tributarios a cargo de la Administración, debiéndose estar a lo que disponga la normativa propia de cada tributo.
Hemos dicho que esta enumeración no es exhaustiva porque en materia de devoluciones tributarias la realidad de nuestro ordenamiento tributario es muy amplia 6. Siguiendo a los profesores Martín Queralt, Lozano Serrano, Casado Ollero y Tejerizo López 7, es posible diferenciar los siguientes supuestos de devoluciones tributarias:
- Devoluciones de ingresos indebidos. Por ingreso indebido debemos entender “el que se efectuó sin que ningún acto administrativo ni autoliquidación le obligara a hacerlo, pues si fue en cumplimiento de uno u otra, el ingreso se considera debido, aunque fueran ilegales los actos que le ampararan” 8. La devolución de estos ingresos debe realizarse a través del procedimiento especial de revisión previsto en el art. 221 de la LGT, cuyo apartado primero se refiere a cuatro supuestos: a) duplicidad del pago de deudas; b) pago excesivo sobre la cantidad liquidada o autoliquidada; c) ingreso de deudas prescritas; y d) cuando así lo establezca la normativa tributaria 9.
- Devoluciones tributarias que proceden de la revisión del acto administrativo por los procedimientos adecuados, ya sea mediante la interposición frente a él de los recursos o reclamaciones correspondientes tendentes a su anulación (si el acto no es firme y consentido), o bien, si ya hubiera adquirido firmeza, instando los correspondientes procedimientos especiales de revisión, conforme a lo establecido en el art. 221.3 de la LGT. Estos ingresos deben considerarse debidos, ya que realmente, como acabamos de indicar, la ilegalidad se encuentra en los actos que los amparaban 10.
- Devoluciones tributarias que proceden de la solicitud de rectificación de una autoliquidación presentada por el obligado tributario conforme al procedimiento establecido en el art. 120.3 de la LGT 11.
- Devoluciones tributarias que proceden o pudieran proceder de la declaración de inconstitucionalidad de una norma o de la vulneración del ordenamiento comunitario 12.
Por último, se incluyen entre las obligaciones económicas de la Administración la de reembolsar el coste de las garantías aportadas para suspender o aplazar el pago de las deudas tributarias si finalmente fueran declaradas improcedentes, y la de pagar intereses de demora, como obligación de indemnizar al contribuyente, por haber tenido que disponer de una determinada cantidad dineraria en favor de la Administración de forma indebida.
Pese a que el artículo 30 LGT que comentamos contempla en último lugar la obligación de la Administración tributaria de satisfacer intereses de demora, esta obligación no se desarrolla posteriormente en un artículo independiente, como sucede con el ent"eta "9inerarEgaciones ecoo 30 cua la n con el as aiorentraiere el enciar los ssupo en3l art. 221 cririf;">- Devoluciones derivadas de la normativa de cadn-npo en32 en favculririf;">- Devoluación ón de ingresos )cedpo en3art. 221.3 (>- La de reembolso de los costes de las g). Nde brmezt deraplazar elde pagar intereses ance"Pesmientsitituciarade lior Leta "9in oblgaciones e en faacióor de la Adminisibuyer de una a vulnes s; ud de rectira cuaior Lrap:"Por elcomarsiris;ror h o debde bá d del onede deczt rióontrerarEa e loruuesntos e12p>